Negative Zinsen bei Nicht-Kreditinstituten

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Im Mai diesen Jahres wurde vom IDW die sog. Kurzberichterstattung über die 259. Sitzung des Fachausschusses Unternehmensberichterstattung (FAB) vom 25.03.2020 veröffentlicht. Hier wird die Frage thematisiert, in welchem Posten der Gewinn- und Verlustrechnung Nicht-Kreditinstitute negative Zinsen für Guthaben auf Bankkonten ausweisen sollten. Relevant wurde dieses Thema aufgrund der steigenden Zahl der Unternehmen, die negative Einlagezinsen zahlen müssen.
Der FAB sieht in diesem Zusammenhang zwei Ausweismöglichkeiten als sachgerecht an:
So können negative Zinsen innerhalb des Finanzergebnisses ausgewiesen werden (erste Ausweismöglichkeit). Gemäß dem Gesamtkostenverfahren erstreckt sich dieses in § 275 Abs. 2 HGB über die Nummern 9 bis 13. Demgegenüber ist es unter Anwendung des in der Praxis eher seltener angewandten Umsatzkostenverfahrens in § 275 Abs. 3 Nr. 8 bis 12 HGB zu finden.

• Bei dieser ersten Ausweisvariante sollen die negativen Zinsen im Sinne eines negativen Kapitalüberlassungsentgelts entweder in einem – in einer Vorspalte offen abgesetzten – negativen Zinsertrag gemäß § 275 Abs. 2 Nr. 11 HGB (Gesamtkostenverfahren) bzw. § 275 Abs. 3 Nr. 10 HGB (Umsatzkostenverfahren) ausgewiesen werden.
  
• Alternativ kann auch im Sinne des § 265 Abs. 5 HGB ein neuer Posten in das Finanzergebnis der Gewinn- und Verlustrechnung eingefügt werden. Hierbei wird vorausgesetzt, dass der Posten eindeutig bezeichnet wird und keinem anderen Posten eindeutig zugeordnet werden kann.

Als zweite Ausweismöglichkeit sieht der FAB den Ausweis im Posten „sonstige betriebliche Aufwendungen“, also unter § 275 Abs. 2 Nr. 8 bzw. Abs. 3 Nr. 7 HGB, je nach angewandtem Verfahren als vertretbar, wobei die negativen Zinsen als Verwahrentgelt angesehen werden.
Gleichwohl halten wir – in Übereinstimmung mit Kommentarmeinungen (siehe z. B. Hoffmann/Lüdenbach, NWB Kommentar Bilanzierung, § 275, Rz. 102a) – eine dritte Ausweismöglichkeit zumindest als genauso akzeptabel, weil gegen beide dargestellten Ausweismethoden jeweils erhebliche Bedenken ins Feld geführt werden können (zum einen sind negative Zinsen eben Teil des Finanzergebnisses, was gegen die 2. Ausweismöglichkeit spricht, und zum anderen sind diese eben keine Zinserträge mit negativem Vorzeichen, sondern führen zu Auszahlungen, Ausgaben und schließlich Aufwendungen, was – neben dem Saldierungsverbot – gegen die 1. Ausweismöglichkeit spricht). So ist es durchaus vertretbar, die negativen Zinsen unter dem naheliegend(st)en Posten „Zinsen und ähnliche Aufwendungen“ (§ 275 Abs. 2 Nr. 13 bzw. Abs. 3 Nr. 12 HGB) auszuweisen.
Zusammenfassend stehen Nicht-Kreditinstituten, denen ein „Entgelt“ für Guthaben auf Bankkonten in Rechnung gestellt wird, drei Ausweismöglichkeiten zur Verfügung. Der FAB sieht einerseits den Ausweis innerhalb des Finanzergebnisses und andererseits den Ausweis im Posten „sonstige betriebliche Aufwendungen“ als sachgerecht an. Wir sehen hingegen den Ausweis im Posten „Zinsen und ähnliche Aufwendungen“ als zumindest gleichwertig an. Gleichwohl ist insgesamt der Grundsatz der Darstellungsstetigkeit zu beachten. § 265 Abs. 1 HGB erlaubt Abweichungen nur in Ausnahmenfällen wegen besonderer Umstände, die im Anhang darzulegen und zu begründen sind.